G. Valantiejus. Mokestiniai ginčai su muitine dėl importo mokesčių: pamokos ir patirtys iš aktualios Lietuvos teismų praktikos

Tarptautinė prekyba prekėmis bei su ja susiję sandoriai (importas, eksportas, tranzitas) tradiciškai sudaro svarbią daugelio Lietuvoje veikiančių verslo subjektų ekonominės veiklos dalį, ypač atsižvelgiant į tai, jog Lietuva, kaip ES valstybė narė, turi išorines sienas su kitomis trečiosiomis valstybėmis. Savo ruožtu, šios veiklos apmokestinimui (muitais, importo PVM ar akcizais) yra taikomi specifiniai apmokestinimo reikalavimai bei taisyklės, įtvirtintos tiek Europos Sąjungos (ES) teisėje, tiek ir nacionaliniuose teisės aktuose, kurių teisingas pritaikymas reikalauja specifinių muitinės (muitų) teisės žinių, pavyzdžiui, apie prekių klasifikavimą ar jų muitinės vertės nustatymą. Tai sąlygoja, jog neretai kyla ginčytinų situacijų su importo mokesčių administratoriumi (paprastai – muitine) dėl papildomų importo mokesčių sumų apskaičiavimo.

Pavyzdžiui, 2023 m. ir 2024 m. pradžioje Lietuvoje (aukščiausios instancijos mokestinius ginčus nagrinėjančiame teisme – Lietuvos vyriausiajame administraciniame teisme) buvo išnagrinėta daugiau kaip 20 mokestinių ginčų su muitine. Jie apėmė iš esmės visas muitinės (muitų) teisės sritis, išskyrus prekių kilmės nustatymo klausimus, kurie nebuvo kvestionuojami. Daugelis šių ginčų tradiciškai baigėsi mokesčių administratoriaus (muitinės pergale), tačiau dalyje bylų teismai priėmė ir visiškai mokesčių mokėtojams palankius sprendimus. Straipsnyje aptariame būtent šias situacijas ir pristatome ko iš jų galima išmokti, siekiant užtikrinti tarptautinės prekybos atitiktį muitinės (muitų) teisės aktų bei mokesčių įstatymų reikalavimams bei prireikus apginti mokesčių mokėtojų teises ir teisėtus interesus ginčuose su muitinės įstaigomis.

Mokestiniai ginčai dėl prekių klasifikavimo

Vienas iš pagrindinių veiksnių, kuris lemia daugelio importo mokesčių apskaičiavimą, yra teisingas deklaruojamos prekės tarifinio klasifikavimo kodo nustatymas bei deklaravimas (būtent pagal šį kodą nustatomas prekei taikomų muitų tarifų dydis, kiti apribojimai ar draudimai ją vežti, gabenti ar parduoti). Vertinant Lietuvoje šioje srityje susiformavusią mokesčių administravimo praktiką, galima pastebėti, jog jai tradiciškai buvo ir iki šiol yra būdingos specifinės teisinės problemos (sąlygotos nacionalinių teisės norminių aktų turinio), pavyzdžiui, nevienodai buvo (ir yra) sprendžiamas klasifikavimo kodą pagrindžiančių įrodymų pateikimo ir vertinimo klausimas prekių tarifinio klasifikavimo bylose. Konkrečiai, Respublikos Vyriausybės 2016 m. gruodžio 7 d.  nutarimu Nr. 1224 patvirtintose Sąjungos muitinės kodekso įgyvendinimo taisyklėse (jų 15 punkte) ir Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2010 m. birželio 29 d. įsakyme Nr. 1B-443 „Dėl Prekių mėginių (pavyzdžių) administravimo taisyklių patvirtinimo“ nebuvo įtvirtintos platesnės kitų akredituotų (sertifikuotų) tyrimų laboratorijų (išskyrus pačios muitinės įstaigas ir Muitinės laboratoriją) procesinės galimybės dalyvauti klasifikuojant prekes, taip pat apribotos mokesčių mokėtojų procesinės galimybes įrodinėti prekių klasifikavimo teisingumą teikiant papildomus įrodymus mokestinio ginčo procese [1].

Šiuo atveju mokesčių mokėtojams papildomų teisinių garantijų suteikė Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2023 m. gruodžio 13 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. eA-1259-442/2023 pateikti išaiškinimai, svarbūs ir aktualūs gaunant privalomąją tarifinę informaciją dėl išankstinio prekės klasifikavimo kodo nustatymo. Teismas šioje byloje panaikino Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir Muitinės departamentas) sprendimą dėl privalomosios tarifinės informacijos [2] (kuris buvo nepalankus mokesčių mokėtojui) ir išaiškino, jog  atsakovas, nagrinėdamas pareiškėjo (mokesčių mokėtojo) prašymą, visų pirma, privalėjo vadovautis bendrosiomis ES Kombinuotosios nomenklatūros (toliau – ir KN) [3] aiškinimo taisyklėmis, o produkto klasifikavimą turėjo atlikti pagal KN pozicijų pavadinimus bei skyrių ir skirsnių pastabas bei remtis subpozicijų pavadinimais ir visomis taikytinomis subpozicijų pastabomis. Taip pat Muitinės departamentas privalėjo atsižvelgti į mokesčių mokėtojo prašyme nurodyto produkto objektyvius požymius ir savybes išvardytus KN pozicijos aprašyme bei skyriaus ar skirsnio pastabose. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas atkreipė dėmesį į tai, jog ginčijamas Muitinės departamento sprendimas iš esmės yra motyvuojamas KN (ES Reglamento Nr. 2658/87) aiškinimo ir taikymo praktika išdėstyta ES Teisingumo Teismo (ESTT) atitinkamame sprendime, kitų motyvų, pagrindžiančių mokesčių mokėtojo prašyme įrašyto produkto tarifinį klasifikavimą, iš esmės nėra nurodyta. Todėl, teisėjų kolegijos vertinimu, buvo pripažinta, kad ginčijamas Muitinės departamento sprendimas tarifinio klasifikavimo klausimu iš esmės yra be motyvų, t. y. neatitinka Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo 10 straipsnio 5 dalies 6 punkto reikalavimų, o tai yra pagrindas ginčijamą sprendimą panaikinti.

Ši aktuali Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo formuojama aktuali praktika iš esmės reiškia, jog prekės tarifinis klasifikavimas laikytinas procesu, kuriame privalo būti naudojamos specialios žinios ir jis savo prigimtimi turėtų būti objektyvaus pobūdžio, t. y. pasireikšti realiu prekių ištyrimu, jų savybių nustatymu (tokie veiksmai paprastai atliekami imant prekių mėginius, surašant oficialius prekių klasifikavimo aktus, teikiant dėl jų savybių Muitinės laboratorijos išvadas), o ne tik subjektyviu teisės aktų aiškinimu bei interpretavimu. Be to, bet kuri muitinės įstaigos išvada dėl prekių tarifinio klasifikavimo turėtų būti paremta klasifikuojamos prekės objektyvių požymių ir savybių analize (aprašymu, įvertinimu), o ne tik formaliomis nuorodomis į muitų teisės aktus ar teismų (ESTT) praktiką. Šis išaiškinimas iš esmės pakelia įrodinėjimo kartelę mokesčių administratoriui (muitinei), kurio sprendimai prekių tarifinio klasifikavimo srityje (sprendimai dėl privalomosios tarifinės informacijos, klasifikavimo aktai, Muitinės laboratorijos išvados) visuomet turėtų būti paremti individualių klasifikuojamos prekės savybių aprašymu bei įvertinimu.

Mokestiniai ginčai dėl prekių muitinės vertės nustatymo

Vertinant Lietuvoje tradiciškai susiformavusią mokestinių ginčų praktiką prekių vertės [4] taisyklių taikymo srityje vėl gi esama pagrindo daryti išvadą, jog nacionalinė praktika kai kuriais atvejais skyrėsi nuo ES lygmeniu formuojamos praktikos, ypač kiek tai susiję su sandorio vertės metodo [5] taikymo išimčių aiškinimu. Šiuo aspektu akcentuotina, jog bet kokiam muitinės sprendimui, kuriuo nustatoma prekių muitinė vertė, kaip importo mokesčių apskaičiavimo bazė, ir nukrypstama nuo sandorio vertės metodo taikymo, priimti turėtų būti keliama konkreti sąlyga – muitinės administracija privalo pirmiausia paprašyti importuotojo papildomos informacijos arba papildomų sandorio vertę pagrindžiančių dokumentų ir atitinkam asmeniui sudaryti galimybę išdėstyti savo nuomonę dėl motyvų, kuriais grindžiamos abejonės dėl sandorio vertės (tokios nuomonės, pavyzdžiui, laikosi ES Teisingumo Teismas, žr. bylą C-291/15, EURO 2004). Nors minėtos procesinės garantijos mokesčių mokėtojams praktikoje ne visuomet buvo užtikrinamos,  tam tikro papildomo aiškumo šioje srityje įnešė Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2023 m. rugpjūčio 30 d. nutartis administracinėje byloje Nr. eA-1557-442/2023.

Šioje byloje teismas atkreipė dėmesį į tai, jog Komisijos įgyvendinimo reglamento (ES) 2015/2447 140 straipsnio 1 dalyje numatyta, kad, jei muitinė turi pagrįstų abejonių dėl to, ar deklaruota sandorio vertė atspindi visą sumokėtą arba mokėtiną sumą, kaip nurodyta Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 1 dalyje, ji gali paprašyti, kad deklarantas pateiktų papildomos informacijos. Šio straipsnio 2 dalis nustato, kad, jei abejonių nepavyksta išsklaidyti, muitinė gali nuspręsti, kad prekių vertė negali būti nustatoma pagal Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 1 dalį. Teismas pažymėjo, jog įrodinėjimo našta dėl sandorio vertės metodo netaikymo pirmiausia tenka muitinei. Deklarantas, siekdamas paneigti muitinės abejones dėl sandorio vertės muitinio įvertinimo metodo taikymo, turi pateikti papildomą informaciją, kad deklaruota prekių vertė pagal Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnį yra kaina, faktiškai sumokėta arba mokėtina už prekes, parduodamas eksportui į Sąjungos muitų teritoriją. Nagrinėjamoje byloje apeliacinės instancijos teismas atkreipė dėmesį į tai, kad, pavyzdžiui, pirmosios instancijos teismas nustatė, jog mokesčių mokėtojas nuo pat patikrinimo pradžios nuosekliai teikė paaiškinimus, kad jo ilgalaikėje prekybos praktikoje su ta pačia Kinijos įmone jis visuomet mokėdavo avansus, mokėjimo pavedimuose nenurodydavo konkrečių sutarčių ar sąskaitų faktūrų ir mokėdavo dalimis, nes užsakymo procese prekių asortimentas kisdavo (kai kurių prekių nelikdavo ir būdavo keičiamos kitomis). Tačiau teismas pabrėžė, jog, pavyzdžiui, Muitinės departamentas neįvertino šių mokesčių mokėtojo teiktų paaiškinimų ir įrodymų apie sandorių sudarymo eigą.  Teismo nuomone, šiuo atveju darytina išvada, kad muitinė objektyviomis aplinkybėmis nepagrindė savo abejonių dėl deklaruotos sandorio vertės netaikymo, taip pat nenurodė ir neįrodė, kad egzistavo aplinkybės ar sąlygos, kurios turėjo įtakos importuojamų prekių pardavimui ar jų kainai ir kurių poveikio prekių pardavimui ar kainai neįmanoma įvertinti, t. y. nepagrindė kodėl reikėtų nukrypti nuo Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 1 dalyje įtvirtinto sandorio vertės metodo taikymo.

Ši nauja Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika ir joje teikiami išaiškinimai lemia tai, kad pirminė įrodinėjimo pareiga dėl prekių muitinės vertės nustatymo, jos paneigimo vis tik turėtų būti priskiriama muitinei, kuri, savo ruožtu, nustatydama muitinę vertę visuomet turėtų užtikrinti procesinę galimybę mokesčių mokėtojui pateikti papildomus įrodymus apie apmokestinamų sandorių su prekėmis eigą ir juos detaliai įvertinti bei apibūdinti. Tačiau kartu būtina atkreipti dėmesį į tai, jog situacija byloje buvo specifinė, susijusi su prekyba su vienu ir tuo pačiu užsienio tiekėju, grindžiama ilgalaike prekybos praktika su juo. Tuo pačiu byloje nebuvo plačiau pasisakyta dėl klausimų, kaip abejonės dėl muitinės vertės nustatymo turėtų būti paneigiamos esant prekių tiekėjų daugetui bei skirtingoms sandorių su jais sudarymo aplinkybėmis, kuomet muitinė remiasi papildomomis lyginamosiomis importuojamų prekių kainomis. Todėl šio neabejotinai mokesčių mokėtojams naudingo išaiškinimų kol kas nereikėtų laikyti esminiu perversmu mokestinių ginčų dėl prekių vertės nustatymo srityje.

Mokestiniai ginčai dėl muitinės procedūrų

Lietuvos muitinės veiklos metinėse ataskaitose tradiciškai buvo bei yra pažymima, kad, kiek tai susiję su muitinės procedūrų (formalumų) eigos pažeidimais ir su tuo susijusiais skolos muitinei apskaičiavimo atvejais, muitinės patikrinimų po procedūrų įforminimo metu daugiausiai papildomai apskaičiuojama importo mokesčių būtent dėl vadinamosios 4200 muitinės importo procedūros netinkamo vykdymo. Primintina, jog šios procedūros esmė yra tai, jog išleidžiant prekes į laisvą apyvartą nemokamas importo PVM, nes importuotis prekės iš Lietuvos Respublikos tiekiamos į kitą ES šalį [6].

Nors mokesčių administravimo praktikoje šios muitinės procedūros taikymo sąlygos tradiciškai buvo aiškinamos itin griežtai bei siaurai, papildomo aiškumo (mokesčių mokėtojų naudai) esamoje praktikoje įnešė Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2023 m. birželio 14 d. nutartis administracinėje byloje Nr. eA-521-968/2023.

Akcentuotina, jog šioje byloje buvo nagrinėjama mokestinio ginčo situacija, kuomet Muitinės departamentas (2020 m. gruodžio 21 d. sprendime) nurodė, jog remiantis Danijos Karalystės mokesčių administratoriaus pateikta informacija, pareiškėjo/importuotojo (Lietuvos Respublikos mokesčių mokėtojo) importuotos prekės minėtoje valstybėje (Danijoje) nebuvo deklaruotos kaip prekės, importuotos kitoje valstybėje narėje taikant 4200 procedūrą, tuo pačiu nebuvo sumokėtas ir atitinkamas importo PVM. Kartu Muitinės departamentas ginčijamame sprendime nekonstatavo importuotojo sukčiavimo ar nesąžiningo veikimo mokesčių srityje, dėl kurio būtų sukelta grėsmė bendrosios PVM sistemos veikimui, o pagal byloje esančią Danijos mokesčių administratoriaus pateiktą informaciją atsivežtos prekės buvo suvartotos Danijoje, daugiausia parduodant privatiems asmenims, Danijos mokesčių administratorius nurodė neturintis neigiamos informacijos apie pareiškėją/importuotoją (Lietuvos Respublikos mokesčių mokėtoją) ar jo dalyvavimą sukčiavime.

Teismas, vertindamas šias aplinkybes, nustatė, jog: (i) ginčo laikotarpiu (t. y. nuo 2017 m. rugsėjo 7 d. iki 2019 m. liepos 19 d.) pareiškėjas į Danijos Karalystę importavo įvairios paskirties prekės (ginčo prekes), kurioms pritaikė importuojamoms ir į kitą valstybę narę tiekiamoms prekėms taikomą 0 proc. PVM tarifą (PVM įstatymo 35 str. 1 d.), (ii) pareiškėjui pateikus tinkamai užpildytus dokumentus, o Danijos mokesčių administratoriui patvirtinus ginčo prekių nugabenimą į Danijos Karalystę, tarp šalių neliko ginčo dėl prekių išgabenimo į Danijos Karalystę per nustatytą laikotarpį fakto, kuris buvo akcentuotas muitinės patikrinimo ataskaitoje, (iii) nagrinėjamu atveju nebuvo konstatuotas pareiškėjo sukčiavimo ar nesąžiningo veikimo mokesčių srityje faktas, dėl kurio būtų sukelta grėsmė bendrosios PVM sistemos veikimui, (iv) ginčo prekės buvo suvartotos Danijoje.

Teismas atkreipė dėmesį į tai, jog PVM įstatymo 35 straipsnio, kuriame reglamentuojamas importuojamų ir į kitą valstybę narę tiekiamų prekių tiekimas, 1 dalyje (2010 m. lapkričio 30 d. įstatymo Nr. XI-1187 redakcija) nustatyta, kad importo PVM neapmokestinamos importuojamos prekės, jeigu importo metu žinoma, kad tos pačios prekės yra skirtos išgabenti ir bus išgabentos į kitą valstybę narę, o importuotojo prekių tiekimas iš Lietuvos Respublikos į kitą valstybę narę pagal šio Įstatymo VI skyriaus nuostatas apmokestinamas taikant 0 procentų PVM tarifą. Teismo nuomone, šios sąlygos nagrinėjamoje situacijoje realiai buvo įvykdytos, t. y. importuotos ginčo prekės realiai buvo išgabentos į kitą ES valstybę narę ir ten suvartotos, todėl papildomai neturėtų būti apmokestinamos importo PVM. Šios išvados nepaneigia vien ta formali aplinkybė, jog importuotos prekės kitoje ES valstybėje narėje (Danijoje) nebuvo deklaruotos kaip prekės, importuotos kitoje valstybėje narėje taikant 4200 procedūrą

Ši formuojama teismų praktika reiškia, jog, taikant 4200 muitinės procedūrą, apmokestinimas PVM dėl nustatytų galimų importo pažeidimų neturėtų remtis vien tik formaliais pažeidimais (informacijos nepateikimu mokesčių administratoriui, jos teikimo terminų nesilaikymu ar pan.). Savo ruožtu esminės priežastys importuotų bei į kitą ES valstybę narę tiekiamų prekių apmokestinimui importo PVM turėtų būti ne pardavėjo atliktas 4200 muitinės procedūros nedeklaravimas, bet prekių tiekimo ir vartojimo kitoje ES valstybėje narėje pobūdis (ar pakanka įrodymų, pagrindžiančių jų realų išgabenimą į kitą ES valstybę narę bei vartojimui (suvartojimui) joje).

Mokestiniai ginčai su muitine kuriuose buvo keliami kiti procesiniai klausimai

Atsižvelgiant į tai, kad importo mokesčių (muitų bei importo PVM ir akcizų) išieškojimui ir apskaičiavimui yra nustatomi skirtingi jų apskaičiavimo ir perskaičiavimo terminai [7], praktikoje, taip pat ir teismuose nagrinėtuose mokestiniuose ginčuose neretai kildavo ir kyla teisinių problemų dėl to kokiai apskaičiuojamai importo mokesčių sumai koks senaties terminas turėjo būti taikomas. Į tai buvo atkreiptas dėmesys dar Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegijos 2016 m. rugsėjo 5 d. sprendime byloje Nr. A-377-556/2016 ir vėliau ši problema buvo nagrinėjama Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2023 m. lapkričio 29 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. eA-496-575/2023.

Šioje byloje buvo nagrinėjama teisinė situacija, kuomet mokesčių mokėtojui R. D. buvo apskaičiuota ir įpareigota sumokėti importo mokestinę prievolę muitinei, kuri apskaičiuota remiantis įsiteisėjusiu teismo baudžiamuoju įsakymu. Šiuo įsakymu R. D. už neteisėtai įvežtų į Europos Sąjungos muitų teritoriją cigarečių, nepažymėtų Lietuvos Respublikos Vyriausybės nustatyta tvarka Finansų ministro patvirtinto pavyzdžio specialiaisiais ženklais – banderolėmis, kurių įsigijimo dokumentų ir dokumentų, patvirtinančių importo mokesčių sumokėjimą pareiškėjas neturėjo, laikymą buvo pripažintas kaltu padaręs nusikaltimą, numatytą Lietuvos Respublikos baudžiamojo kodekso 199(2) straipsnio 1 dalyje.

Taip pat mokestinio ginčo byloje buvo priimtas Mokestinių ginčų komisijos sprendimas panaikinant pareiškėjui apskaičiuotą PVM ir akcizų bei jų delspinigių mokestinę prievolę, nusprendus, kad yra pasibaigęs Mokesčių administravimo įstatymo 68 straipsnio 1 dalyje nustatytas trejų metų senaties terminas PVM ir akcizų mokestinei prievolei apskaičiuoti. Tokį sprendimą muitinės įstaigos ginčijo teisme, akcentuodamos, jog pareiškėjas buvo įpareigotas sumokėti importo PVM ne PVM įstatymo 3 straipsnio 1 dalies, o 3 dalies pagrindu (už laikytas pažeidžiant nustatytą tvarką neteisėtai į Lietuvą importuotas šiuo mokesčiu apmokestinamas prekes). Tokiu atveju, muitinės nuomone, mokėtina importo PVM suma apskaičiuojama Sąjungos muitinės kodekso nustatyta tvarka bei terminais, kaip nurodyta PVM įstatymo 93 straipsnyje, o PVM įstatymo 94 straipsnio 1 dalyje papildomai nustatyta, kad „importo PVM už prekes mokamas tokiais pačiais terminais, kaip būtų mokami importo muitai už šias prekes (jeigu jie jiems būtų nustatyti)“.

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas akcentavo, jog kaip matyti iš bylos medžiagos, nėra ginčo dėl reikšmingų faktinių aplinkybių, t. y. kad remiantis Klaipėdos apygardos teismo 2016 m. vasario 15 d. baudžiamajame įsakyme nustatytomis aplinkybėmis, pareiškėjui skola muitinei atsirado 2016 m. sausio 29 d. Savo ruožtu, Kauno teritorinė muitinė dar 2021 m. gegužės 24 d. raštu informavo pareiškėją apie galimo nepalankaus teritorinės muitinės sprendimo priėmimą pagal nustatytus teisės aktų pažeidimus ir Kauno teritorinė muitinė 2021 m. birželio 18 d. sprendimu pareiškėjui, be kita ko, apskaičiavo importo PVM ir akcizo mokestinę prievolę. Teismo vertinimu, tokioje situacijoje jam nėra pateikti įtikinami paaiškinimai, dėl ko taip ilgai buvo delsiama pareikalauti sumokėti mokesčius valstybei (nuo 2016 iki 2021 m.).

Teismas taip pat nurodė, jog kadangi mokesčių apskaičiavimo procedūra pradėta 2021 metais, ginčui aktualioje Mokesčių administravimo įstatymo 68 straipsnio 1 dalyje (2018 m. birželio 28 d. įstatymo Nr. XIII-1329 redakcija), nustatyta, kad, jeigu kitaip nenustatyta šiame straipsnyje ar atitinkamo mokesčio įstatyme, mokesčių mokėtojas ar mokesčių administratorius mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti gali ne daugiau kaip už einamuosius ir trejus praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kuriais pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 dienos. Taigi, atsižvelgdamas į tai, kad mokestinė prievolė atsirado 2016 m. sausio 29 d., teismas konstatavo, jog Mokestinių ginčų komisija sprendime padarė pagrįstą išvadą, kad Kauno teritorinė muitinė, apskaičiuodama PVM ir akcizo prievolę pareiškėjui, praleido Mokesčių administravimo įstatymo 68 straipsnio 1 dalyje nustatytą terminą mokesčiams apskaičiuoti.

Teisėjų kolegijos nuomone, Mokestinių ginčų komisija teisingai įvertino ginčo santykius ir tinkamai taikė Mokesčių administravimo 68 straipsnį laiko požiūriu, o Muitinės departamentas nepagrįstai muitinės kodekso nuostatas bandė pritaikyti ir PVM bei akcizams – nei PVM direktyva (2006/112), nei Akcizų direktyva (2008/118) neatima valstybių narių diskrecijos reguliuoti ginčo klausimus savo nacionalinėmis nuostatomis, o tai, kad skolos muitinei atsiradimo momentas lemia ir apmokestinimo importo PVM bei akcizu momentus, niekaip nesusiję su šių mokesčių apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties taikymu.

Visa tai reiškia, jog, remiantis šia aktualia Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, net ir tais atvejais, kai skola muitinei apskaičiuojama dėl nusikalstamų veikų padarymo, importo mokesčių (muitų, importo PVM bei akcizų) skaičiavimo senaties terminai turėtų būti nustatomi skirtingai ir nėra jokio teisinio pagrindo nukrypti nuo jų specifinės skaičiavimo tvarkos. Šiuo aspektu primintina, jog pagal šiuo metu galiojančio Sąjungos muitinės kodekso 103 straipsnio 1 ir 2 dalį skolininkui apie skolą muitinei nebepranešama praėjus trejiems metams nuo tos dienos, kai atsirado skola muitinei; jeigu skolos muitinei atsiradimo priežastis buvo veiksmas, dėl kurio tada, kai jis buvo įvykdytas, galėjo būti iškelta baudžiamoji byla, nustatytas trejų metų laikotarpis pagal nacionalinę teisę pratęsiamas mažiausiai iki penkerių, o daugiausia iki 10 metų. Akivaizdu, kad ši nuostata dėl senaties terminų, remiantis komentuojamu Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išaiškinimu, galima remtis tik išieškant muitus, bet ne importo PVM ar akcizus.

Išvados ir apibendrinimai

Apibendrinant aptartą bei aktualią teismų praktiką mokestinių ginčų su muitine bylose (formuotą 2023 m. eigoje), galima pastebėti, kad ji krypsta tam tikro liberalizavimo linkme.

Visų pirma, atsisakoma itin nelanksčios ir su ES teise ne visai derančios pozicijos, jog muitinės įstaigos (mokesčių administratorius) gali savo nuožiūra bet kada pakeisti taikytiną prekių muitinės vertės nustatymo metodą (sandorio vertės metodą) neatlikęs konsultacijų su mokesčių mokėtoju dėl prekių vertės nustatymo ir motyvuotai neįvertinęs jo turimų įrodymų, pagrindžiančių deklaruotą prekių vertę.

Antra, prekių tarifinio klasifikavimo srityje akcentuojama, jog išvados dėl prekių klasifikavimo neturėtų būti ne tik teorinio teisinio pobūdžio, bet daugiau remtis faktinių aplinkybių vertinimu bei analize ir realių prekių savybių aprašymu bei įvertinimu. Tai kelia įrodinėjimo kartelę mokesčių administratoriui, kadangi praktikoje neretai pasitaiko situacijų kai vieno ar kito prekės tarifinio klasifikavimo kodo nustatymas, parinkimas ir pakeitimas yra grindžiamas tik teoriniais teisiniais argumentais, išdėstomais mokestinio patikrinimo ataskaitoje ar kitame oficialiame dokumente dėl klasifikavimo kodo nustatymo (sprendime dėl privalomosios tarifinės informacijos, prekių klasifikavimo akte ir kt.), neatlikus papildomo prekės ištyrimo, neišanalizavus jos objektyvių savybių ir jas apibūdinančių kriterijų (konkrečios prekės sudėtis, naudojimo tvarka bei sąlygos, prekės fiziniai ir cheminiai parametrai ir pan.).

Trečia, kiek tai susiję su muitinės procedūrų reglamentavimo taikymo praktika, itin svarbu, jog dažnai ginčų sukeliančios 4200 muitinės procedūros (dėl importuotų prekių tiekimo į kitą ES valstybę narę neapmokestinant importo PVM) taikymo sąlygos teismų praktikoje yra nebeaiškinamos tik formaliai, o, sprendžiant klausimą dėl 0 proc. PVM tarifo taikymo tokiam prekių tiekimui yra akcentuojami bei vertinami, visų pirma, objektyvūs faktai, susiję su prekių judėjimu tarp ES valstybių narių ir jų (su)vartojimu paskirties valstybėje bei realiu nugabenimu į ją. Jei šios esminės sąlygos yra išpildomos, vien dėl kitų formalių procedūros pažeidimų papildoma mokestinė prievolė neturėtų būti apskaičiuojama (ypač jei nenustatoma importuotojo įsitraukimo į PVM sukčiavimą požymių).

Ketvirta, teismai šiuo metu mokestiniuose ginčuose yra užėmę mokesčių mokėtojams aktualią poziciją, pagal kurią importo mokesčių apskaičiavimo bei perskaičiavimo senaties taisyklės turėtų būti taikomos skirtingai skirtingiems importo mokesčiams (atskiriamas senaties taisyklių taikymas muitų atžvilgiu nuo senaties taisyklių taikymo importo PVM bei akcizų atžvilgiu), o jų tapatinti ar vienodinti pagrindo nėra, net ir tais atvejais kai skola muitinei atsiranda dėl nusikalstamos veikos padarymo.

Dr. Gediminas Valantiejus yra advokatas (Dr. Gedimino Valantiejaus advokato kontora GVLEX) bei leidinių prekybos, muitų (muitinės) bei mokesčių teisės tema autorius ir redaktorius

Šaltiniai ir literatūra:

[1] Žr. G. Valantiejus, „Prekių tarifinio klasifikavimo sistema Lietuvoje ir jos teisinio reguliavimo tinkamumas: ką liudija mokestinių ginčų praktika?“; https://www.teise.pro/index.php/2020/01/24/g-valantiejus-prekiu-tarifinio-klasifikavimo-sistema-lietuvoje-ir-jos-teisinio-reguliavimo-tinkamumas-ka-liudija-mokestiniu-gincu-praktika/;

[2]  Pagal Sąjungos muitinės kodekso (žr. pvz. jo 33 str.) nuostatas, privalomoji prekių tarifinė informacija yra apibrėžiama kaip raštiškas muitinės sprendimas dėl tarifinio prekių klasifikavimo (t. y. konkretaus prekės klasifikavimo kodo, pagal kurį nustatomi ES taikytini muitai ir/ar kiti importo mokesčiai), kurį valstybių narių muitinės išduoda ekonominių operacijų vykdytojui, gavusios jo prašymą ir kuriuo įpareigojama taikyti konkretų jame nurodytų prekių rūšių tarifinį klasifikavimą;

[3] ES Kombinuotoji nomenklatūra buvo sukurta vadovaujantis Tarybos reglamentu (EEB) Nr. 2658/87 dėl tarifų ir statistinės nomenklatūros bei dėl Bendrojo muitų tarifo. Ji yra kasmet atnaujinama ir paskelbiama Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje kaip Reglamento (EEB) Nr. 2658/87 I priedas;

[4] Žr. pvz. G. Valantiejus, „Muitų teisinis reguliavimas: monografija“, Vilnius: MRU, 2019, p. 480-481;

[5] Sandorio vertė, kaip prekių muitinio įvertinimo pagrindas, reiškia kainą, faktiškai sumokėtą ar mokėtiną už prekes, kai jos parduodamos eksportui į importo šalį, patikslinus tam tikromis išlaidomis (žr. Sąjungos muitinės kodekso 69 str.);

[6] Žr. UAB „Muita“, „42 importo procedūros vykdymas“, “Muitų teisė praktikams“, Nr. 39, Balandis 2016; https://www.customsclearance.net/lt/articles/42-importo-proceduros-vykdymas;

[7] Pavyzdžiui, Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 68 straipsnio 1 dalyje yra nustatytas trejų metų senaties terminas nacionalinių mokesčių (įskaitant PVM bei akcizus) prievolei apskaičiuoti, tuo tarpu Sąjungos muitinės kodekso 103 straipsnio 1 bei 2 dalyje nustatytas pagal šį kodeksą administruojamos skolos muitinei senaties terminas, kuris gali būti nuo trejų iki net dešimties metų (baudžiamosios bylos iškėlimo atveju).