Komentarai

G. Valantiejus. 0 proc. PVM tarifo taikymas į kitas ES valstybes nares tiekiamoms prekėms: kokių pokyčių tikėtis nuo 2020 m. sausio 1 d.?

Esama situacija 0 proc. PVM tarifo taikymo srityje: Lietuvos kontekstas

Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio (PVM) įstatymo 49 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad, taikant 0 proc. PVM tarifą apmokestinamos prekės, tiekiamos kitoje valstybėje narėje įregistruotam PVM mokėtojui ir išgabenamos iš šalies teritorijos į kitą valstybę narę (neatsižvelgiant į tai, kas (prekių tiekėjas, pirkėjas ar bet kurio iš jų užsakymu trečioji šalis) prekes gabena). PVM įstatymo 56 straipsnio 1 dalis numato, kad PVM mokėtojas, pritaikęs 0 proc. PVM tarifą pagal šio Įstatymo 49 straipsnį, privalo turėti įrodymus, kad prekės išgabentos iš šalies teritorijos, o tais atvejais, kai 0 proc. PVM tarifas taikomas prekes tiekiant kitoje valstybėje narėje registruotam PVM mokėtojui, – ir įrodymus, kad asmuo, kuriam prekės išgabentos, yra kitoje valstybėje narėje registruotas PVM mokėtojas.

Būtina atkreipti dėmesį į tai, jog šių nuostatų taikymas Lietuvos Respublikoje pastaraisiais metais tradiciškai sąlygojo gausų skaičių mokestinių ginčų, kylančių dėl mokesčių mokėtojams apskaičiuojamo PVM, o jose bendra ginčijamų mokesčių suma pastaraisiais metais viršijo net 3,5 milijono eurų ([1]). Tokio pobūdžio ginčai, kuriuose mokesčių administratorius įrodinėjo, jog mokesčių mokėtojas prekių realiai neišgabeno į kitą ES valstybę narę, ne kartą buvo nagrinėjami tiek nacionaliniuose teismuose (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (LVAT) bylas Nr. eA-159-602/2017, A-1477-438/2017, eA-95-968/2019), ar net Europos Sąjungos Teisingumo Teisme (ESTT), pavyzdžiui, bylos C-108/17, UAB „Enteco Baltic“, C-386/16, Toridas, kuriose į šį teismą kreipėsi Lietuvos nacionaliniai teismai.

ES ir Lietuvos Respublikos mokesčių teisės pokyčiai dėl 0 proc. PVM tarifo taikymo bei jų reikšmė

Siekiant paprastinti PVM administravimą bei šioje srityje kylančių ginčų skaičių, nuo 2020 m. sausio 1 d. įsigalioja 0 proc. PVM tarifo taikymą apskaičiavimą reglamentuojančių ES teisės aktų pasikeitimai, kuriais patikslinamos ir konkretizuojamos šio tarifo taikymo sąlygos. Atitinkamai, yra keičiamas ir nuo 2020-01-01 įsigalioja Direktyvos 2006/112/EB 138 straipsnis [2] bei nuo 2020-01-01 įsigalioja 2018-12-04 Tarybos įgyvendinimo reglamentas (ES) 2018/1912, kuriuo iš dalies keičiamos Reglamento (ES) Nr. 282/2011 dėl PVM administravimo nuostatos [3]. Šie teisės aktai privalės būti įgyvendinti ir pradėti taikyti ES valstybėse narėse, taip pat ir Lietuvos Respublikoje.

Ypač atkreiptinas dėmesys į Reglamento (ES) Nr. 282/2011 pakeitimus, kuriais šis reglamentas papildomas nauju 45a straipsniu. Pagal pakeistą Reglamentą, siekdamas pagrįsti prekių realaus išgabenimo į kitą ES valstybę narę faktą ir kartu 0 proc. PVM tarifo taikymo pagrįstumą, pardavėjas turėtų pasirūpinti pirkėjo patvirtinimu ir bent dviem įrodymais, kurie privalo būti išduoti dviejų skirtingų bei nuo pardavėjo ir nuo pirkėjo nepriklausančių šalių (tokių kaip vežėjai, banko, draudimo įstaigos, prekių sandėlių savininkai ar net valstybės institucijos ar valstybinės valdžios įgaliojimus turintys asmenys (notarai)). Taip pat Direktyvos 2006/112/EB 138 straipsnyje įtvirtinamas reikalavimas, jog prekės turėtų būti tiekiamos asmeniui, kuris registruotas PVM mokėtoju kitoje valstybėje narėje ir kuris tiekėjui yra nurodęs PVM mokėtojo kodą. Įgyvendindamos pakeistas Direktyvos 2006/112/EB nuostatas, valstybės narės ne vėliau kaip 2019 m. gruodžio 31 d. privalo priimti ir paskelbti įstatymus ir kitus teisės aktus, būtinus, kad būtų laikomasi šios direktyvos, priimtas jų naujas nuostatas jos privalo taikyti nuo 2020 m. sausio 1 d.

Atsižvelgiant į aptartų ES teisės aktų (pakeistos Direktyvos 2006/112/EB ir Tarybos reglamento (ES) 2018/1912), nuostatas (ypač į Reglamento (ES) Nr. 2011 45a straipsnio reikalavimus), tokiais prekių tiekimo įrodymais nuo 2020-01-01 bus laikomi: a) dokumentai, susiję su prekių išsiuntimu ar išgabenimu, pavyzdžiui, krovinių vežimo keliais dokumentas arba pranešimas, konosamentas, oro krovinio sąskaita faktūra, arba prekių vežėjo sąskaita faktūra; b) draudimo liudijimas, susijęs su prekių išsiuntimu ar gabenimu, arba banko dokumentai, kuriais įrodoma, kad už prekių išsiuntimą ar išgabenimą sumokėta; c) oficialūs dokumentai, kuriuos išduoda valdžios institucija, pavyzdžiui, notaras, kuriais patvirtinamas prekių atvykimas į paskirties valstybę narę; d) kvitai, kuriuos yra išrašęs sandėlio savininkas paskirties valstybėje narėje ir kuriais patvirtinamas prekių sandėliavimas toje valstybėje.

Atsižvelgiant į keičiamas aukščiau nurodytų ES teisės aktų nuostatas, numatoma tikslinti ir LR PVM įstatymą (2019-08-02 PVM įstatymo projektas Nr.: XIIIP-3754 [4]) bei jo 49 straipsnio 1 dalį ir 56 straipsnio 1 dalį, nustatant, kad taikant 0 procentų PVM tarifą apmokestinamos prekės, tiekiamos kitoje valstybėje narėje įregistruotam PVM mokėtojui, kuris šių prekių tiekėjui nurodė tos kitos valstybės narės jam suteiktą PVM mokėtojo kodą, ir išgabenamos iš šalies teritorijos į kitą valstybę narę (49 str. 1 d.).

Šiuo atveju PVM mokėtojas, pritaikęs 0 procentų PVM tarifą, pagal siūlomus PVM įstatymo 56 straipsnio 1 dalies pakeitimus, privalės turėti:

  • arba įrodymus, nurodytus Reglamento (ES) Nr. 282/2011 45a straipsnyje,
  • arba kitus įrodymus, kad prekės išgabentos iš šalies teritorijos;
  • ir įrodymus, kad asmuo, kuriam prekės išgabentos, yra kitoje valstybėje narėje registruotas PVM mokėtojas.

Taigi, taikant pakeistą PVM įstatymą, taps svarbu iš anksto pareikalauti iš asmens, kuriam prekės išgabentos, duomenų apie jam suteiktą PVM mokėtojo kodą (šis reikalavimas anksčiau tiesiogiai nebuvo įtvirtintas). Taip pat svarbu atkreipti dėmesį į tai, jog siūlomos priimti Lietuvos Respublikos PVM įstatymo nuostatos mokesčių mokėtojams leidžia pateikti ir „kitus įrodymus“, nei tie, kurie išvardinti Reglamento (ES) Nr. 282/2011 45a straipsnyje.

Šiuo atveju, tokiais įrodymais, atsižvelgiant į ankstesnę teismų praktiką Lietuvoje, galėjo būti laikomi visi dokumentai, susiję su išvežimo procedūra, taip pat patvirtinimai apie prekių gavėją: visi su prekių gabenimu susiję dokumentai, transporto priemonių rūšių, kuriomis gabentos prekės, įvardinimas bei jų identifikaciniai duomenys, asmenų, kurie išgabeno prekes, identifikaciniai duomenys ir pan. (žr. LVAT bylas A-6-62/2004, A-438-331/2009, A-556-250/2010, A-556-1054/2010, A-438-1890/2012, A-1067-575/2017).

Galimos mokestinės teisinės pasekmės, kylančios taikant pakeistus teisės aktus

Aptariami teisės aktų pakeitimai neabejotinai konkretizuoja sąlygas taikyti 0 proc. PVM tarifą prekių tiekimui į kitas ES valstybes nares, užtikrina vienodesnį šių sąlygų taikymą ES valstybėse narėse, bet kartu palieka ir galimybę patiems mokesčių mokėtojams pasirinkti reikiamus konkrečius dokumentus šio tarifo taikymo pagrįstumui įrodyti. Pakeitimų įsigaliojimas sudaro prielaidas atsisakyti anksčiau suformuotos mokestinių ginčų nagrinėjimo praktikos, pagal kurią 0 proc. PVM tarifo taikymas privalėjo būti grindžiamas tik tam tikrais, specialiais dokumentais, pavyzdžiui, vien tik CMR važtaraščiais, jei prekės buvo gabenamos kelių transportu (žr. LVAT bylas Nr. A-438-1842/2012; A-438-1276/2012; Nr. A-438-415/2011).

Kita vertus, pakeitimuose nustatomas specialus papildomas reikalavimas, jog 0 proc. PVM tarifo taikymą pagrindžiančius dokumentus privalo išduoti tik su mokesčių mokėtoju (pardavėju) ir prekes įsigyjančiu asmeniu (pirkėju, prekių įgijėju) nesusijusios šalys, taip pat yra keliami ir reikalavimai turėti kelis dokumentus (jų kombinaciją). Be to, kadangi siūlomuose Lietuvos Respublikos PVM įstatymo pakeitimuose tiksliai neapibrėžiama „kitų dokumentų“ sąvoka, įsigaliojus įstatymo pakeitimams (bent kol jie nebus išaiškinti PVM įstatymo komentare), siūlytina, visų pirma, vadovautis Reglamento (ES) Nr. 282/2011 nuostatomis bei remtis jose tiesiogiai numatytomis dokumentų rūšimis.

Ypač svarbu atkreipti dėmesį ir į tai, kad mokesčių mokėtojo turimi dokumentai gali būti paneigti (papildyto ir pakeisto Reglamento (ES) Nr. 282/2011 45a straipsnio 2 dalis) ir į juos neatsižvelgiama. Ši nuostata bus taikoma, jei pirkėjas (prekių įgijėjas) sukčiavo PVM prievolių vykdymo srityje, o mokesčių mokėtojas (pardavėjas) apie tai žinojo (galėjo žinoti, žr. LVAT bylą Nr. A-516-602/2017, ESTT bylą C-21/16, Euro Tyre). Dėl šios priežasties, taikant naująsias Reglamento (ES) Nr. 282/2011 bei PVM įstatymo nuostatas bus būtina ir toliau imtis papildomų priemonių mokestinei rizikai valdyti bei galimam kontrahentų sukčiavimui įvertinti, įskaitant būtinybę iš anksto įsitikinti pirkėjo, kaip PVM mokėtojo statusu.

Pagrindiniai šaltiniai:

[1] Valantiejus, Gediminas. “Legal Issues of Improving the Inter-Institutional Cooperation in the Fight Against the Import Taxes and Import VAT Fraud: Lithuanian Example.” Whither our economies-2016: 5th International Scientific Conference, October 20-21, 2016; Conference Proceedings. Mykolas Romeris University, 2016;

[2] 2018 m. gruodžio 4 d. Tarybos įgyvendinimo reglamentas (ES) 2018/1912, kuriuo iš dalies keičiamos Įgyvendinimo reglamento (ES) Nr. 282/2011 nuostatos, susijusios su tam tikrų sandorių Bendrijos viduje neapmokestinimu PVM, Official Journal, L 311/10 (2018);

[3] 2018 m. gruodžio 4 d. Tarybos direktyva (ES) 2018/1910, kuria dėl tam tikrų pridėtinės vertės mokesčio sistemos taisyklių suderinimo ir supaprastinimo, susijusio su valstybių narių tarpusavio prekybos apmokestinimu, iš dalies keičiama Direktyva 2006/112/EB, Official Journal, L 311/3 (2018);

[4] Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo Nr. IX-751 2, 4, 4(1), 5(1), 12, 12(2), 33(1), 35, 49, 56, 78, 88(1) straipsnių, 2 priedo pakeitimo ir Įstatymo papildymo 4(2) ir 9(2) straipsniais įstatymo projektas (Reg. Nr.: XIIIP-3754, Reg. data: 2019-08-02), žiūrėta 2019 rugsėjo 30 d., https://e-seimas.lrs.lt/portal/legalAct/lt/TAP/152126d0b4e711e982dae1db4290b1a9?positionInSearchResults=1&searchModelUUID=ddf7742a-4be2-41ec-9787-aa0bc3017940

Dr. Gediminas Valantiejus yra APB „ILAW“ vyr. teisininkas

Raktažodžiai
Close
Close